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Tendências fiscais internacionais: balanço e perspetivas futuras

A nível internacional, mas também em Portugal, os anos de 2015 a 2020 marcaram uma profunda alteração no panorama da tributação internacional, sem paralelo recente.

Estas alterações têm vários motivos, sendo eventualmente o maior destes o “call for action” da OCDE, com o patrocínio do G20, no sentido de uma vasta reforma de política fiscal. Esta ação viria a resultar no projeto “Base Erosion and Profit Shifting” (“BEPS”) em 2013, o qual contempla a recomendação de implementação de um vasto conjunto de medidas para combate à elisão fiscal.

É relevante colocar em perspetiva o muito que aconteceu nos últimos 5 anos. Em 2015, foi alterada a Diretiva Europeia Mãe-Filhas com introdução de uma norma antiabuso específica que exclui os benefícios da Diretiva quando exista uma construção ou série de construções que vise obter aqueles benefícios sem razões económicas válidas. Em 2016 e 2017, foram publicadas as Diretivas Antielisão Fiscal, conhecidas, na sigla inglesa, por “ATAD I” e “ATAD II”, que incluem, entre outros aspetos, limitações à dedução de gastos de financiamento, introdução de uma cláusula geral antiabuso, regras de imputação de resultados (“Controlled Foreign Companies” / “CFC”) e regras restritivas para assimetrias híbridas que representem uma dupla dedução de gastos ou uma dedução sem inclusão (tributação) de rendimentos. Parte destas medidas já se encontrava prevista na legislação portuguesa, mas os respetivos âmbitos de aplicação foram aprofundados com as referidas Diretivas.

De igual modo, a partir de 2016, mais de 100 jurisdições aderiram à denominada Convenção Multilateral (conhecido geralmente por “MLI”) para implementar, de forma expedita, alterações às suas redes de Convenções para Evitar a Dupla Tributação, em linha com o BEPS. Destaca-se a introdução de disposições que previnem a utilização abusiva daquelas Convenções, designadamente a cláusula denominada por “principal purpose test”.

Em termos de jurisprudência, constituíram marcos os acórdãos do Tribunal de Justiça da União Europeia, de 2019, relativamente à aplicação na Dinamarca das Diretivas Mãe-Filhas e Juros & Royalties, colocando a tónica na necessidade de o beneficiário efetivo dos rendimentos ser residente fiscal na União Europeia e elegível para aplicação das isenções de retenção na fonte previstas nas referidas Diretivas.

Por último, no campo das medidas de prestação / troca de informações destacam-se a introdução do “Country-by-Country Reporting” (comunicação por grupos multinacionais às autoridades tributárias de informações relativas à atividade, em modelo uniforme e com desagregação por país) e, em 2018, a Diretiva que estabelece regras de comunicação às autoridades tributárias, pelo intermediário ou contribuinte, de mecanismos transfronteiriços cujas características-chave (“hallmarks”), nalguns casos conjugadas com o teste às motivações fiscais, indiciem a existência de planeamento fiscal abusivo (comummente designada por “Mandatory Disclosure Regime”).

Entre outras lições que se poderão retirar desta plêiade de alterações entre 2015 e 2020, é notório o foco na necessidade de demonstração de razões económicas válidas pelo sujeito passivo de modo a manter o direito a desagravamentos fiscais por si invocados. Um dos prismas que daqui resulta é a exigente análise que impende sobre os pagadores de rendimentos em contexto transfronteiriço, de modo a aplicar taxas reduzidas ou isenção de retenção na fonte. Em primeira linha, os substitutos tributários são, nos termos da lei, os responsáveis pela retenção na fonte (e eventuais valores em falta), pelo que não é, assim, suficiente apenas a verificação de aspetos formais (v.g., certificação de residência fiscal) relativamente ao beneficiário dos rendimentos. Ao invés, as novas regras requerem do substituto tributário uma avaliação, sob diferentes ângulos, do beneficiário do rendimento, nomeadamente, os seus atributos fiscais, cadeia de participações, substância, considerações sobre beneficiário efetivo, etc. – aspetos que, diga-se, necessitam da colaboração do beneficiário do rendimento com o substituto tributário. É importante notar que o conhecimento dos atributos da contraparte pode também ser determinante na capacidade de dedução de gastos, nomeadamente em relação a assimetrias híbridas (conceito mais amplo do que, à primeira vista, se poderá esperar), dado que a neutralização destas assimetrias se faz frequentemente pela restrição da dedução no país da fonte.

Tão significativas como as alterações materializadas entre 2015 e 2020 são as medidas ainda não materializadas, com destaque para a (mais do que uma vez) anunciada criação de regras comuns para determinação da matéria coletável de IRC e divisão dos rendimentos entre países por critérios sintéticos (“Common Consolidated Corporate Tax Base” / “CCCTB”). Apesar de continuar a ser uma bandeira da Comissão Europeia, questiona-se se, no atual contexto, será quanto muito possível implementar apenas regras comuns quanto à determinação da matéria coletável, ainda que sem a consolidação de rendimentos (“CCTB”). Adicionalmente, os contornos da tributação da economia digital poderão vir a ser aprofundados, dado haver linhas programáticas do BEPS por concretizar.

De forma mais geral, e em conclusão, fica também a interrogação sobre o ritmo de implementação de novas medidas a nível internacional, ou quanto à consolidação das recentemente materializadas, atendendo aos desafios que, também em matéria fiscal, derivam do contexto atual de saúde pública e da economia.

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